Эта задача является отнюдь не тривиальной. Состав налогового правонарушения допускает, наряду с умыслом, и такую форму вины, как неосторожность, то есть легкомыслие или небрежность. Согласно КоАП административное правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, предвидело возможность наступления вредных последствий своего действия либо бездействия, но легкомысленно рассчитывало на их предотвращение либо не предвидело возможности наступления таких последствий, хотя должно было и могло их предвидеть. Исходя из специфики налоговых правоотношений, предполагается, что их участники, будучи субъектами экономической деятельности, должны быть осведомлены о характере и содержании этих отношений. На этом, как правило, и основывается аргументация налоговых органов, доказывающих наличие вины в действиях налогоплательщика, обвиняемого в налоговом правонарушении. Для этого достаточно доказать наличие в его действиях небрежности, что, ввиду сказанного, чаще всего бывает нетрудно.
Если сформулировать задачу адвоката, представляющего налогоплательщика, обвиняемого в налоговом правонарушении, в обобщенном виде, то она состоит в том, чтобы опровергнуть аргументацию налоговых органов, обосновывающую наличие вины в действиях его клиента. При этом возможны следующие случаи.
Случай 1. Оппоненты адвоката в административном процессе не представляют доказательств вины налогоплательщика, фактически отождествляя отсутствие умысла с неосторожностью и применяя ответственность за налоговые правонарушения без учета вины налогоплательщика. Такой подход получил распространение в практике налоговых органов и органов налоговой полиции, а также арбитражных судов. На это указывает Конституционный Суд РФ в Постановлении от 15 июля 1999 г., отмечая, что в период действия закона «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», исходя из указаний Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в практике арбитражных судов и органов налоговой службы ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах применялась и без наличия вины налогоплательщика, а понятия «сокрытие» и «занижение» толковались как идентичные и к ним приравнивалось также невнесение необходимых сведений в отчетные документы или неправильное их заполнение, в том числе вследствие счетных или иных ошибок. Подобная практика сохраняется и в настоящее время.
В связи с этим, если в данном конкретном деле адвокат обнаруживает отсутствие аргументированных доказательств вины налогоплательщика со стороны налоговых органов или органов налоговой полиции, то он может использовать это как основание для обжалования решения по делу в вышестоящий орган или в суд.
Однако этого действия, как правило, бывает недостаточно, поскольку, как уже сказано, доказать наличие, по крайней мере, небрежности, в действиях налогоплательщика несложно. Поэтому отсутствие доказательства вины налогоплательщика может служить лишь основанием для повторного рассмотрения дела о налоговом правонарушении, и в любом случае адвокат должен предвидеть следующую возможность.
Случай 2. Оппоненты представляют доказательства вины налогоплательщика, по крайней мере, в форме небрежности. В этом случае адвокату необходимо изыскать аргументы, опровергающие представленное доказательство.
Приведем пример.
В ходе документальной проверки районной налоговой инспекцией ЗАО «Вест» были выявлены нарушения налогового законодательства, в связи с чем на организацию были наложены в административном порядке штрафные санкции. Однако генеральный директор ЗАО «Вест» П.Е. Федин отказался выполнить решение налоговой инспекции, и дело было передано в суд.
Доказательство вины руководителей предприятия (генерального директора ЗАО «Вест» Федина П.Е. и главного бухгалтера Григоревой Е.К.) было основано на том соображении, что занимаемые ими должности предполагают определенный уровень компетентности в вопросах ведения бухгалтерского учета и налогообложения, который, если не исключает возможность ошибки, то, по крайней мере, дает все основания расценивать допущенную ошибку как небрежность[36].
Данный тезис характеризуется высокой степенью правдоподобности. Поэтому, с точки зрения теории аргументации, он не может быть отброшен как произвольный. Иначе говоря, для опровержения этого тезиса недостаточно указать на его недоказанность, а необходимо привести опровергающий его факт, то есть показать, что в данном конкретном случае дело обстояло не обычным, а исключительным образом.
Адвокатом ЗАО «Вест» было найдено необходимое доказательство. А именно, П.Е. Федин и Е.К. Григорева не признали свою вину в выявленных нарушениях и в своих объяснениях показали, что с целью контроля за правильностью ведения бухгалтерского учета и соблюдения налогового законодательства на предприятии ежегодно организовывались аудиторские проверки, которые не выявили никаких нарушений. Опираясь на эти объяснения, адвокат ЗАО «Вест» выдвинул тезис об отсутствии вины в форме небрежности в действиях руководителей предприятия, аргументируя его тем, что единственной причиной ошибочного исчисления сумм налогов послужили данные аудиторских проверок. Следовательно, главный бухгалтер ЗАО «Вест» Григорьева Е.К., составляя указанную отчетность, а генеральный директор ЗАО «Вест» Федин П.Е. ее подписывая, были убеждены в правильности и законности своих действий. Более того, сам факт их обращения в аудиторскую фирму служит подтверждением тому, что ими предпринимались осознанные усилия, направленные на улучшение контроля за правильностью ведения бухгалтерского учета и соблюдения налогового законодательства, что исключает небрежность. В качестве доказательств этого суду были представлены подлинные акты аудиторских проверок.
Суд принял тезис адвоката, иск налогового органа был отклонен.
Таким образом, благодаря правильно выбранной тактике адвоката, удалось опровергнуть доказательство вины руководителей организации в налоговом правонарушении.
Итак, несмотря на то, что налоговое право России распространяет принцип презумпции невиновности на налоговые административные правонарушения, и признает в качестве необходимого признака налогового правонарушения вину физического лица, это не означает, что адвокат может строить защиту налогоплательщика в административном процессе лишь на критике доказательств его вины. Поскольку вина как элемент субъективной стороны налогового правонарушения, может иметь форму неосторожности, доказать наличие вины в действиях налогоплательщика, нарушившего налоговое законодательство, нетрудно. Поэтому, хотя в процессуальном смысле бремя доказывания в административном процессе о налоговом правонарушении лежит на налоговых органах, фактически это бремя ложится на налогоплательщика, а точнее, на его адвоката: в каждом конкретном случае он должен изыскать убедительные доказательства того, что действия (бездействие) налогоплательщика, нарушившие налоговое законодательство, не могут быть расценены даже как небрежность. Для этого необходимо показать, что эти действия (бездействие) не имели альтернативы, то есть что они были либо основаны на информации, которую налогоплательщик имел все основания считать достоверной (как в приведенном примере), либо носили вынужденный характер, поскольку у лица отсутствовала возможность действовать иным, должным образом.
Приведем пример. Налоговая инспекция по Центральному району города Воронежу вынесла решение о наложении штрафных санкций на ОАО «Алмаз», состоявшее на налоговом учете в этой НИ, за непредставление бухгалтерской отчетности, в результате чего был неуплачен налог в размере 9624 руб. В своей защите налогоплательщика адвокат опирался на то, что директор ОАО «Алмаз» И.П.Кондратьев, являясь ответственным за финансово-хозяйственную деятельность и соблюдение налогового законодательства предприятия, фактически не имел возможности своевременно представлять и достоверно исчислять и уплачивать причитающиеся налоги по причине нахождения бухгалтерских документов в различных ведомствах и изъятия их правоохранительными органами.
К важным особенностям судебной аргументации следует отнести то обстоятельство, что наряду с обстоятельствами дела и нормами материального права в качестве аргументов, опровергающих или подтверждающих тот или иной тезис, широко используются процессуальные нормы. В частности, адвокату необходимо тщательно следить за тем, все ли процессуальные требования закона выполнены в действиях налогового органа. Например, как разъясняется в п.12 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г., согласно п.3 ст.48 Налогового Кодекса РФ исковое заявление о взыскании недоимки с физического лица может быть подано налоговым органом в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. В то же время пункт 3 статьи 46 НК РФ, предусматривающий право налогового органа, не реализовавшего полномочия на бесспорное взыскание недоимки с юридического лица, обратиться в суд с аналогичным иском в отношении указанного лица, не устанавливает срок, в течение которого такое обращение должно быть осуществлено. В связи с этим, основываясь на принципе всеобщности и равенства налогообложения (п.1 ст.3 НК РФ), Пленум ВАС предлагает судам исходить из универсальности воли законодателя, выраженной в пункте 3 статьи 48 Кодекса в отношении давности взыскания в судебном порядке сумм недоимок по налогам, и руководствоваться соответствующим положением при рассмотрении исков о взыскании недоимок с юридических лиц. При этом срок для обращения налогового органа в суд, установленный пунктом 3 статьи 48 НК РФ, в отношении исков к юридическим лицам исчисляется с момента истечения 60-дневного срока, предусмотренного пунктом 3 статьи 46 Кодекса для бесспорного взыскания соответствующих сумм. При этом позиция Пленума ВАС состоит в том, что, поскольку данный срок является пресекательным, т.е. не подлежащим восстановлению, в случае его пропуска суд должен отказывать в удовлетворении требований налогового органа к юридическому лицу.
Данные разъяснения адвокат может использовать в арбитражном суде в качестве убедительной аргументации. Несмотря на то, что отечественное правосудие формально не является прецедентным, тем не менее высшие судебные органы являются авторитетными для судов, а их позиции по конкретным вопросам права, как правило, принимаются как убедительные аргументы.
Исходя из содержания предмета доказывания, адвокат определяет круг необходимых доказательств и намечает тактику их использования.
В целом круг доказательств определяется двумя основными факторами: процессуальными требованиями и требованиями целесообразности, которые не всегда совпадают. С этих позиций следует подходить к вопросу распределения бремени доказывания в арбитражном процессе.
Согласно ч.1 ст.65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основании своих требований и возражений. При рассмотрении споров о признании недействительными актов государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия указанных актов, возлагается на орган, принявший акт.
Таким образом, простого отрицания излагаемых налоговым органом фактов недостаточно для эффективной защиты налогоплательщика. Адвокат должен в качестве возражений налоговому органу использовать контрдоказательства. Исходя из этого определяются задачи адвоката, представляющего налогоплательщика в арбитражном суде. Эти задачи распределяются по двум стратегическим направлениям: 1) критика доказательств оппонента (налогового органа) и 2) сбор, подготовка и демонстрация доказательств фактов и обстоятельств, составляющих предмет доказывания по делу.
Исчерпывающее определение доказательств в арбитражном процессе дано в ст. 63 АПК РФ. Доказательства здесь квалифицируются не как «любые фактические данные», а как «сведения об обстоятельствах, имеющих отношение к рассматриваемому делу». На наш взгляд, термин «сведения» более точно выражает сущность судебных доказательств, чем несколько расплывчатое выражение «фактические данные». Указание на «иные обстоятельства» позволяет заключить, что закон предусматривает использование и косвенных доказательств, поскольку под иными обстоятельствами подразумеваются не юридические факты, прямо фиксируемые статьями нормативных источников, а факты, связанные с отношениями причинности, логической и фактической совместимости и т.п.
Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11
