Перевіряючи зміст документів, ревізор повинен знати, що за зовнішньо правильним оформленням документів іноді ховаються зловживання і порушення (виписування фіктивних нарядів, трудових угод, актів і т.д.)
Достовірність господарських операцій встановлюють при формальній і арифметичній перевірці. При формальній перевірці визначають повноту і правильність заповнення реквізитів, які характеризують операції, виявляють підчищення, виправлення і т.д.
Арифметична перевірка дає можливість встановити правильність підрахунків в документах і виявити зловживання, крадіжки.
4. Зустрічна перевірка документальних даних полягає в тому, що достовірність і правильність відображення в документах господарських операцій перевіряється зіставленням даних різних документів, які стосуються одних або різних, але взаємопов'язаних операцій (наприклад: повноту і своєчасність оприбуткування готівки в касу звіряють з даними прибуткових касових ордерів і виписок банку).
5. Взаємний контроль змісту різних документів здійснюється шляхом вивчення і зіставлення окремих реквізитів, що повторюються в різних документах.
6. Перевірка правильності відображення господарських операцій за даними документів в регістрах бухгалтерського обліку (наприклад: касові операції відображаються в журналі-ордері №1 відомості №1.1)
Практика контрольно-ревізійної роботи показує, що за правильно оформленими документами, але за неправильним відображенням їх в регістрах бухгалтерського обліку стоять випадки крадіжок та привласнення грошових коштів, ТМЦ.
До спеціальних прийомів фактичного контролю належать:
• інвентаризація;
• контрольне замірювання;
• контрольний запуск сировини, матеріалів у виробництво;
• перевірка якості сировини і матеріалів;
• експертна оцінка;
• службове розслідування.
III-й етап - оформлення результатів ревізії
Кваліфіковано провести ревізію, об'єктивно й принципово обґрунтувати кожний факт, що наведений в акті ревізії, — важлива і відповідальна частина ревізійної роботи. За умови виявлення ревізією грубих порушень чинних нормативних актів ревізор має встановити обсяг заподіяної матеріальної шкоди, знайти причини допущених порушень та винних у цьому конкретних осіб, вказати, на підставі чийого письмового розпорядження їх заподіяно (номер і число наказу, листа, резолюції, грошового документа і ким його підписано).
Від кожної винної у зловживанні особи треба отримати відповідне письмове пояснення з вичерпними, точними й обґрунтованими поясненнями фактів, що відображені в акті. Після викладення кожного факту порушень необхідно обов'язково назвати документи, що підтверджують цей запис і додаються до акту.
У разі виявлення зловживань ревізор має одержати від посадових осіб підприємства, установи або організації, що ревізується, копії документів, які свідчать про зловживання, а у разі необхідності — вилучити потрібні йому документи до закінчення ревізії чи перевірки, залишивши у справах акт про вилучення документів та їхні копії
Копії оригіналів документів ревізор отримує лише за умови, якщо сам зміст документа є доказом факту порушень. Кожна копія документа має бути завірена печаткою та підписом посадової особи підприємства, установи чи організації, що ревізується
На копії кожного документа повинен бути напис такого змісту:
Цю копію знято з оригіналу документа (вказати якого)
« » _______________200_ р. для (посада ревізуючого). Оригінал копії
зберігається у справі № (вказати назву підприємства,
установи, організації, бухгалтерський запис № від « » 200_ р.
Підпис головного бухгалтера
(вказати назву підприємства, установи, організації)
Копія з оригіналу знімається у двох примірниках. Другий примірник копії зберігається разом з актом у справах контрольно-ревізійної служби, перший примірник копії разом із матеріалами ревізії передається до правоохоронних органів.
За результатами документальної ревізії ревізором складається акт — двосторонній документ, у якому мають бути об'єктивно відображені наслідки ревізії фінансово-господарської діяльності перевіреного підприємства, установи чи організації, наведено перелік фактів виявлених порушень та хиб у їхній роботі. Форма складання акта затверджується відомчими положеннями й інструкціями.
Розрізняють два види актів — проміжні та загальні.
За проміжними актами оформляються результати інвентаризації коштів, товарно-матеріальних цінностей, розрахунків із дебіторами й кредиторами, результати контрольного запуску сировини у виробництво, їх складають і тоді, коли виявлене порушення чи зловживання може бути приховане, або коли на підставі виявлених фактів треба вжити термінових заходів, щоб усунути порушення чи притягти до відповідальності винних у здійсненні зловживань осіб.
Проміжні акти підписуються ревізорами, які проводять ревізію, та посадовими особами, які безпосередньо відповідають за ту ділянку, де здійснюється перевірка. Проміжні акти складаються також і за результатами ревізії кас. Такі акти підписуються ревізором, головним (старшим) бухгалтером і матеріально відповідальними особами (касиром).
Загальний акт має бути складений закінчення строку проведення ревізії, підписаний керівником ревізійної групи, керівником та головним бухгалтером підприємства, установи, організації, де була проведена ревізія. У загальному акті відображаються наслідки перевірок усіх передбачених програмою ревізії питань, у тому числі й за фактами, що наведені у проміжних актах.
Розглянемо більш детально які вимоги застосовуються до акту ревізії
Умовно акт ділиться на кілька частин:
1) Загальні відомості.У загальній частині вказується підстава для проведення ревізії, склад ревізійної групи, тема ревізії, повне найменування, а не абревіатура підприємства, його підпорядкованість, якщо вона є, повна назва міністерства чи відомства. У цій частині вказується, за який період діяльності даного підприємства проведено ревізію, зазначається, зокрема, за який період проведено суцільним методом ревізію касових, банківських операцій, наводяться прізвища, посади керівників та період, протягом якого вони відповідали за стан бухгалтерського обліку. У загальній частині акта наводиться дата початку й закінчення ревізії. Крім того, зазначається, ким і коли проводилась попередня ревізія, чи усунено виявлені нею порушення і які перевірки було після неї здійснено
У цій частині акта наводяться відомості про те, як підприємство, що ревізується, виконує пропозиції щодо усунення хиб, згаданих у попередньому акті ревізії, про відшкодування заподіяних збитків, оформлення позовів чи подання матеріалів до слідчих органів, поліпшення обліку, окремо вказується на ті вади, для усунення яких не було вжито належних заходів.
2) Виробнича-фінансова діяльність (виконання кошторисів).У цій частині наводиться перелік основних показників виробничої програми протягом одного-двох років і їх виконання, аналізуються фінансові результати або виконання кошторисів, розрахунки з бюджетом, дебіторами, кредиторами, підзвітними особами, відображається правильність виплати готівкою з каси і обґрунтованість безготівкових розрахунків, дотримання норм використання сировини, матеріальних цінностей, їх збереження тощо.
У цій частині акта у логічній послідовності відповідно до програми ревізії і з дотриманням суворої об'єктивності чітко, стисло й лаконічно описуються усі перевірені за наявними на підприємстві, в установі чи організації документами факти порушень або зловживань. При цьому не можна записувати до акта (довідки) різних висновків, пропозицій та не підтверджених документами даних про фінансово-господарську діяльність об'єкта, що ревізується. Забороняється також вносити до акта (довідки) дані слідчих матеріалів та посилатися на свідчення посадових осіб, які вони дали слідчим органам.
У цій частині загального акта можуть бути виділені окремі розділи залежно від галузевої специфіки діяльності об'єкта, що ревізується. Такими розділами можуть бути: ревізія каси і касових операцій, ревізія операцій за рахунками у банках та інших коштів, ревізія кредитних операцій, ревізія основних засобів, ревізія розрахунків з оплати праці й соціального страхування, ревізія збереження і руху матеріальних цінностей, ревізія операцій з формування й використання прибутку, ревізія достовірності обліку і звітності.
3) Бухгалтерський облік і звітність. У цій частині аналізується стан бухгалтерського обліку й достовірність наданих звітів.
У тому разі, якщо під час проведення ревізії стає зрозуміло, що матеріали ревізії передаватимуться до слідчих органів, то незалежно від того, проводитиметься чи не проводитиметься слідство за наслідками ревізії, при складанні загального акта у ньому необхідно зазначити кожний факт, кожний епізод зафіксованих порушень чи зловживань. Якщо ж встановлено достатньо велику кількість ідентичних порушень, що мають однорідні ознаки (за винятком обсягів збитків, періоду їх заподіяння), можна застосувати шаблонне за змістом формулювання суті порушення.
У загальному акті небажано наводити численних планових і звітних показників, а також дрібних порушень, що їх було усунено під час проведення ревізії. Кожне внесене до акта виправлення має бути засвідчене підписами особи, яка проводить ревізію, керівника та головного бухгалтера об'єкта, що ревізується. Один примірник акта ревізії дається керівнику перевіреного підприємства з його підписом на першому примірнику акта.
До загального акта додаються проміжні акти, описи та відомості. Пояснення додаються лише до першого примірника загального акта, що залишається в особи, яка проводить ревізію.
Загальний акт підписується особами, які брали участь у проведенні ревізії, а також керівником та головним бухгалтером об'єкта, що ревізується. Якщо ж виникають які-небудь неузгодження, керівник і головний бухгалтер підписують акт із відповідним застереженням, даючи його ревізорові, або ж надсилають керівникові організації, яка проводить ревізію, мотивуючи заперечення і пояснення з приводу усіх зазначених у акті хиб і порушень.
Якщо керівником, головним бухгалтером підприємства, установи чи організації за актом ревізії або перевірки було подано письмові заперечення, то контролер-ревізор (керівник ревізійної бригади) має зробити за ними письмові висновки.
Якщо матеріально відповідальними особами до надрукування акта подано пояснення, які докорінно міняють зміст виявлених порушень, то ревізор зобов'язаний внести їх до акта, але за умови документального підтвердження таких пояснень або заяв за наслідками перевірки.
Ревізор повинен ретельно перевірити правильність обґрунтувань, доказів та фактів, що викладені у поясненнях, зауваженнях або запереченнях посадових осіб (за необхідності здійснити додаткову перевірку) і скласти письмовий висновок, текст якого узгоджується з безпосереднім керівником ревізора й затверджується керівником контрольно-ревізійного підрозділу (відділу у районі, місті, управління) або його заступниками.
Іноді, ігноруючи встановлене правило, керівник разом із головним бухгалтером або самостійно відмовляється підписати акт без мотивованих заперечень або претензій до ревізуючого. В даному випадку ревізором складається акт що засвідчує факт такої відмови, а один примірник загального акта залишається під розписку керівнику.
IV - прийняття рішення за результатами проведеної ревізії
При виявленні під час перевірки порушень, відповідальність за які передбачена Законами України посадові особи, які проводили перевірку, не пізніше двох місяців із дня здійснення зазначеного порушення складають протокол, що направляється керівнику органа держконтролю.Керівники органів держконтролю мають право: - вносити обов'язкові для виконання розпорядження
- вживати заходи щодо обмеження надання суб"єкту підприємніцької діяльності певних послуг (виконання робіт);
- застосовувати відповідно до чинного законодавства фінансові санкції;
- ставити перед керівниками підприємств питання про накладення стягнення на посадових осіб, винних у порушенні, або про їх невідповідність займаній посаді;
- передавати правоохоронним органам матеріали про правопорушення, які містять ознаки злочину;
- вносити органам ліцензування пропозиції про застосування передбачених законодавством заходів до порушників ліцензійних умов;
- інформувати територіальні органи Антимонопольного комітету про виявлені під час здійснення держконтролю факти порушення законодавства про захист економічної конкуренції.
За результатами розгляду актів по проведених перевірках керівник органа держконтролю за наявності підстав приймає рішення про направлення суб"єкту підприємніцької діяльності листа з копією відповідного акта і пропозиціями усунути причини, що призвели до порушень, або про винесення йому розпорядження щодо усунення порушень. Розпорядження складається в двох екземплярах, один із яких не пізніше 10 днів після виявлення порушення вручається під розпис керівнику суб"єкту підприємніцької діяльності, або надсилається поштою, другий — залишається в матеріалах справи.
Керівник органа держконтролю протягом 10 днів після складання протоколів розглядає справу і за наявності підстав схвалює постанову про застосування до суб"єкту підприємніцької діяльності фінансових санкцій. Перша копія постанови не пізніше 3 днів після її прийняття вручається під розпис керівнику суб"єкту підприємніцької діяльності або надсилається поштою, про що проводиться запис у справі, а друга — направляється для виконання відповідним органам
V - організація контролю за виконанням рішень за матеріалами ревізії
Завершальний етап ревізії передбачає узагальнення і оформлення контрольно-ревізійних матеріалів. Крім того, обов’язково оприлюднюються результати контролю і розробляються заходи щодо усунення виявлених недоліків і погашення збитків. Особливе значення має контроль за виконанням пропозицій, винесених в актах ревізій. Якість виконання пропозицій перевіряється, як правило, з виїздом на місце з письмовим оформленням результатів перевірки.
Підсумовуючі розгляд цього питання слід зазначити, що ревізія вважається завершеною, якщо виявлені порушення усунено, винних притягнено до адміністративної, дисциплінарної чи матеріальної відповідальності і вжито заходів щодо недопущення таких порушень надалі.
Зрозуміло, що під етапами фінансового контролю розуміють весь процес із початку до кінця з застосуванням певних форм, методів, способів і прийомів контрольно-ревізійної роботи.
При проведенні фінансового контролю не завжди наявні всі його складові. Наприклад, не завжди потрібно проводити інвентаризацію матеріальних цінностей, не завжди оприлюднюються результати фінансового контролю, а лише доводяться до окремих посадових осіб
Використані джерела
1.Закон України "Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності" від 5 квітня 2007 року № 877-V ВВР, 2007, № 29, ст.389 )// Нормативні акти України.www.nau.kiev.ua
2.Закон України «Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні» від 26.01.1993 № 2939-ХІІ// Нормативні акти України.www.nau.kiev.ua
3.Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 p., №996-XIV// Нормативні акти України.www.nau.kiev.ua
4.Указ Президента України "Про деякі заходи з дерегулювання підприємни-цької діяльності" від 23.07.98 р. № 817/98 // Нормативні акти України. www.nau.kiev.ua
5.Методичні рекомендації по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку. Наказ Міністерства Фінансів України від 29.12.2000 № 356// Нормативні акти України.www.nau.kiev.ua
6."Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку: - Наказ, Міністерства фінансів України N 88, 24.05.1995// Нормативні акти України.www.nau.kiev.ua
7."Порядок здійснення державного контролю на автомобільному транспорті загального користування" затвер.постановою КМУ від 29.01.2003 р. № 143 // Нормативні акти України.www.nau.kiev.ua
8."Про затвердження Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства" наказ Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 № 327// Нормативні акти України.www.nau.kiev.ua
9.Камлик М. І. Судова бухгалтерія. Підручник. К.: Атіка, 2001.
10.Романів Є.М. Хом’як Р.Л. Мороз А.С. Озеран В.О. Контроль і ревізія. Львів: Інтелект-Захід, 2004 р. – 328 с.
11.Білоусько В. С., Бєлєнкова М. І. Теорія бухгалтерського обліку: Навч. посібник / За ред. В. С. Білоуська. — 2-ге вид.— К.: Мета, 2002.
12.Толкаченко, А.А. и др.Правовая (судебная) бухгалтерия: курс лекций.- Москва, 2003.-
/
