Субъективная сторона данного преступления характеризуется умышленной формой вины. Лицо осознает общественную опасность невыполнения возложенной на него обязанности, предвидит неизбежность общественно опасных последствий в виде причинения ущерба бюджетной системе страны и желает либо сознательно допускает наступление таких последствий. Одним из доказательств умышленного характера уклонения от уплаты налогов является динамика роста недоимок в период, когда у налогоплательщиков имелись средства для их погашения, - это свидетельствует о том, что субъект не только не погашает уже имеющуюся задолженность, но и не вносит (частично или полностью) и текущие платежи. Однако данное доказательство не является обязательным, так как при совершении рассматриваемого преступления неуплаченными могут быть как суммы, подлежащие зачислению в погашение просроченной задолженности, так и суммы текущих платежей.
Теперь рассмотрим, что представляет собой состав преступления, предусмотренный ч. 1 ст. 199 УК РФ. Особенно нас интересует объективная сторона данного преступления, которую можно характеризовать следующими основными чертами:
а) это деяние (уклонение от уплаты налогов организацией путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах, уклонение от уплаты страховых взносов в государственные внебюджетные фонды) незаконно, т.е. противоречит нормам какого-либо закона;
б) оно направлено на уменьшение налоговых обязанностей или полное от них освобождение;
в) оно сопровождается внесением в бухгалтерскую отчетность недостоверных данных;
г) это деяние совершается как в форме действия, так и бездействия.
Обратим особое внимание на те черты объективной стороны состава преступления, которые отмечены в пунктах “б” и “в”. Объективная сторона неперечисления сумм задолженности в федеральный бюджет или в государственные внебюджетные фонды, когда у юридического лица имелась для этого реальная возможность, ни в коем случае не состоит в действиях, направленных на уменьшение налоговых обязанностей или полное от них освобождение; правонарушение также не сопровождается внесением в бухгалтерскую отчетность недостоверных данных. Наоборот, объекты налогообложения не укрываются, налоговая отчетность, содержащая достоверные сведения, представляется вовремя. Единственное, что противоречит закону, - это то, что налоги уплачиваются не в срок, даже когда у юридического лица имеется для этого реальная возможность. Из этого следует вывод, что существует различие и в субъективной стороне состава правонарушения.
Целью деяния, предусмотренного первоначальным вариантом ст. 199 УК РФ, является создание у налоговых органов ложного представления об объектах налогообложения у налогоплательщика. Целью же рассматриваемого состава правонарушения является уклонение от своевременной выплаты задолженностей в федеральный бюджет или фонды с дальнейшим использованием этих сумм по своему усмотрению.
Как видно, имеются две преступные цели, достигаемые двумя различными, не менее преступными способами, то есть объективная и субъективная стороны рассматриваемых деяний не совпадают. Не позволяет ли это утверждать, что перед нами два отдельных состава преступления? Полагаем, что позволяет.
Здесь мы подходим к главному вопросу о возможности применения органами налоговой полиции уголовного закона по аналогии. Часть 1 ст. 199 УК РФ предусматривает уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов организацией путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо иным способом. Как уже было сказано, речь здесь идет об искажении фактов о доходах и расходах, т.е. о сокрытии объекта налогообложения, и следовательно, под “иными способами” понимаются способы сокрытия других объектов налогообложения, установленных законодательством. Но как мы уяснили из вышеприведенных доказательств, неперечисление сумм задолженности в федеральный бюджет или в государственные внебюджетные фонды при наличии реальной возможности не есть способ сокрытия других объектов налогообложения. Почему же тогда органами налоговой полиции возбуждается такое большое количество дел, связанных именно с неперечислением, по статье за укрытие объектов налогообложения? Логика работников налоговой полиции проста: итогом и того, и другого состава, несмотря на их различия в объективной стороне, является непоступление средств в бюджетную систему России. Таким образом, фактически между двумя правонарушениями (одно из которых уже урегулировано законодательством, а другое нет) были обнаружены схожие элементы состава преступления (субъект, объект, частично субъективная сторона и такой элемент объективной стороны, как последствия правонарушения), после чего - по аналогии - была применена норма права к новому правонарушению, вследствие чего оно превратилось в уголовно наказуемое. А все эти действия и составляют применение закона по аналогии, оснований для которого, как мы убедились, у налоговой полиции не имеется.
Бесспорно, что намеренное неперечисление средств в федеральный бюджет или в государственные внебюджетные фонды есть уголовное правонарушение, ответственность за которое Уголовный кодекс РФ должен предусматривать. Но, как нам представляется, в настоящее время УК РФ не содержит соответствующей нормы. Таким образом, все уголовные дела по данному основанию, возбужденные или уже закрытые, незаконны. Полагаем, законодателю необходимо внести изменения в УК РФ, которые криминализировали бы указанное неперечисление средств. Все основания для этого в виде обособленного состава правонарушения имеются.
В Уголовный кодекс РФ внесены поправки. Все они объединены в Федеральном законе от 08.12.2003 № 162-ФЗ. Многие изменения касаются уголовной ответственности за преступления в сфере бизнеса, поэтому сегодня мы публикуем новую редакцию экономических статей Уголовного кодекса. С ними стоит ознакомиться всем, кто так или иначе связан с предпринимательской деятельностью и кто согласен с пословицей “от сумы и от тюрьмы не зарекайся”.
Если укрупненно рассматривать изменения, внесенные в уголовное законодательство, то можно выделить пять основных моментов:
размеры штрафов и причиненного ущерба больше не привязываются к величине МРОТ;
отменен особый порядок деятельного раскаяния по налоговым преступлениям;
введена новая статья, предусматривающая ответственность для налоговых агентов;
введена новая статья, предусматривающая ответственность для налогоплательщиков-должников, которые скрывают свое имущество;
исключены статьи 182 “Заведомо ложная реклама” и 200 “Обман потребителей” Уголовного кодекса.
Новые размеры штрафов.
Штраф – теперь основной вид уголовного наказания по экономическим статьям. Раньше суммы штрафов и причиненного ущерба зависели от размера минимального заработка. Новая редакция кодекса устанавливает штрафы в абсолютном денежном выражении (ст. 46 УК РФ). Теперь судьи могут ограничиться штрафом при вынесении приговора за любое экономическое преступление. Однако размеры штрафов возросли. Если раньше максимальная величина штрафа составляла 100 000 рублей (1000 МРОТ), то теперь она достигает 1000000 рублей. По налоговым статьям Уголовного кодекса (198, 199, 199.1, 199.2) максимальный штраф – 500 000 рублей.
Заметим, что произвольно устанавливать размер штрафа судьи не должны. Они обязаны учитывать материальное положение осужденного и его семьи (п. 3 ст. 46 УК РФ). Кстати, такой же порядок существовал и раньше. Только он был предусмотрен постановлением Пленума Верховного Суда РФ от 11.06.99 № 40. Теперь эта норма закреплена законом.
Увеличился предельный размер ущерба, причинение которого влечет за собой уголовную ответственность. По большинству экономических статей он теперь составляет 250 000 рублей. Для сравнения: раньше за незаконное предпринимательство могли осудить, если полученный доход достигал 20 000 рублей.
Особо крупный размер ущерба теперь составляет 1000000 рублей.
Разграничен порядок применения санкций по налоговым статьям Уголовного кодекса. Граждане и предприниматели теперь подпадают под статью 198 (уклонение от уплаты налогов и сборов), если задолжали государству более 100 000 рублей за три года подряд. Этот срок совпадает с продолжительностью периода, который может быть охвачен налоговой проверкой (ст. 87 НК РФ). В прежней редакции Уголовного кодекса продолжительность периода преступления не указывалась.
Кроме того, чтобы недоимка привела человека на скамью подсудимых, ее размер должен превышать 10 процентов от суммы, подлежащей уплате в бюджет. Недоимка “особо крупных уклонистов” должна составлять более 20 процентов от общей суммы налогов.
Ранее уголовные дела на граждан и предпринимателей заводились, если общая сумма неуплаченных налогов превышала 200 МРОТ. Причем на практике применялась не базовая ставка МРОТ (100 рублей), а его реальная величина, действующая на момент возбуждения уголовного дела (письмо Генеральной прокуратуры РФ от 21.11.2002 № 37/1-582-02). Однако сумму в 200 МРОТ можно было рассчитать накопительным способом, например, за пять лет. Теперь это запрещено. Таким образом, поправки, внесенные в статью 198 Уголовного кодекса, смягчили ответственность граждан и предпринимателей за уход от налогов.
Поправки к уголовному законодательству, которые улучшают положение граждан, имеют обратную силу (ст. 10 УК РФ). Поэтому расследования уголовных дел, связанных с уклонением от уплаты налогов за три года “вразбивку” или за больший период, должны быть прекращены.
Например, в ноябре 2003 года подразделение ФСЭНП МВД России возбудило уголовное дело по статье 198 Уголовного кодекса в отношении индивидуального предпринимателя Козлова. За 1999 год Козлов не заплатил налогов на сумму 35 000 руб., за 2001 год – 45 000 руб., за 2002 год – 40 000 руб. Общая сумма налогов, от уплаты которой уклонился предприниматель, составила 120 000 руб. (35 000 + 45 000 + 40 000). Эта величина соответствовала критериям привлечения к ответственности, которые применялись в ноябре.
Однако теперь эти критерии устарели. За период с 1999-го по 2001 год Козлов задолжал бюджету только 80 000 руб. (35 000 + 45 000), а за период с 2000-го по 2002 год – 85 000 руб. (45 000 + 40 000). Каждая из этих сумм меньше 100 000 руб. Следовательно, уголовно наказуемым такое правонарушение не является, а уголовное дело в отношении Козлова должно быть прекращено по статье 77 Уголовного кодекса (изменение обстановки).
Аналогичный порядок привлечения к ответственности за уклонение от уплаты налогов установлен и для организаций (ст. 199 УК РФ). Только размер “крупного” уклонения от уплаты налогов у них теперь составляет 500 000 рублей (раньше было 100 000 рублей), а “особо крупного” – 2 500 000 рублей (раньше было 500 000 рублей).
Максимальный срок, на который могут лишить свободы директора фирмы или главного бухгалтера, теперь составляет шесть лет (прежде было семь лет). Однако раньше такая мера наказания была неизбежна для “особо крупных уклонистов”. С принятием поправок от тюремных нар можно откупиться, заплатив штраф.
Максимальные сроки лишения свободы для граждан и предпринимателей снижены с пяти до трех лет. А такое уголовное наказание, как конфискация имущества, из Уголовного кодекса вообще исключено. Раньше имущество могли конфисковать за мошенничество в крупном размере.
Явка с повинной
Из Уголовного кодекса исключен особый порядок раскаяния граждан, не заплативших налоги. Раньше, чтобы избежать наказания, достаточно было погасить недоимку и написать заявление о деятельном раскаянии. Теперь раскаяться смогут не все. Статья 75 Уголовного кодекса “Освобождение от уголовной ответственности в связи с деятельным раскаянием” разрешает раскаяться только тем, кто совершил незначительное преступление в первый раз.
