В соответствии с Правилами регистрации актов о назначении проверок субъектов предпринимательства государственными органами п.4 «государственный орган, вынесший акт о назначении проверки субъекта предпринимательства до начала проверки, представляет в регистрирующий орган (центр правовой статистики и информации при генеральной прокуратуре РК и его территориальные органы) указанный акт для регистрации», что также, по-моему, является дополнительной гарантией защиты прав проверяемого лица. Я также считаю, что эта норма, по замыслу законодателя, предназначена и для более эффективного контроля за надлежащим осуществлением своих должностных полномочий органами налоговой службы, что также повышает их ответственность за свои действия. «В регистрации акта о назначении проверки может быть отказано в случаях, предусмотренных законодательством РК. Отказ в регистрации акта о назначении проверки может быть обжалован в органах прокуратуры». [21]
Правила определения хозяйствующих субъектов, подлежащих проверке налоговыми органами устанавливают порядок отбора хозяйствующих субъектов, подлежащих проверке налоговыми органами по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет. В соответствии с п.2 и 3 Правил «для определения хозяйствующего субъектов, подлежащих проверке налоговыми органами, необходимо предварительно осуществить их разделение на три группы – крупные, средние и мелкие…, исходя из объёма реализации выполненных работ или услуг, объёма экспортно-импортных операций, учитывается объём уплаченных налогов, сборов и обязательных платежей, в динамике за последние два года деятельности, а также учитывается объём начисленных налогов, сборов и обязательных платежей».[22] В заключение хотелось бы немного раскрыть механизм разрешения споров между налоговым органом, осуществлявшим проверку и хозяйствующим субъектом. Закон «О налогах» говорит, что налогоплательщик, который оспаривает сумму налога или иное решение налоговой службы, может обращаться в подразделение налоговой службы, вынесшей данное решение, с ходатайством о его пересмотре в административном порядке, в котором должны быть изложены доводы и указаны документы, на которых налогоплательщик основывает свою просьбу. В соответствии с Инструкцией о порядке рассмотрения ходатайств налогоплательщиков по актам проверок рассматриваются следующие случаи: «1) обжалования действий и решений налоговых органов и их должностных лиц в подразделениях налогового органа;
2) обжалования действий и решений налоговых органов и их должностных лиц в вышестоящих налоговых органах. Ответственность за состояние работы по рассмотрению ходатайств возлагается на соответствующее структурное подразделение.
Ходатайства налогоплательщиков… подлежат обязательной регистрации и рассмотрению. Отказ в их приёме запрещается.” Ходатайтсва, поступающие от налогоплательщиков, должны быть рассмотрены в течение 10 дней. “Ходатайства налогоплательщиков, не требующие дополнительного изучения и проверки, рассматриваются и решения по ним принимаются в течение 5 дней. В тех случаях, когда необходимо проведение дополнительной проверки, истребования допонительных материалов и принятия других мер, сроки разрешения ходатайств могут быть в порядке исключения продлены руководителем соответствующего налогового органа, но не более чем на один месяц, о чём сообщается заявителю. Продления срока исполнения документа допускается не более трёх раз.”[23] По данному ходатайству структурное подразделение территориального налогового органа в присутствии налогоплательщика составляет протокол о рассмотрении оспариваемого акта проверки. Форма протокола в основном повторяет форму акта документалной проверки с той разницей, что в нём отражаются только те вопросы, по которым возникли разногласия. В случае отрицательного решения по ходатайству в нём должны быть подробно изложены причины. Не допускается изложения решения по ходатайству без всякой мотивировки, к примеру, “отказать”, “удовлетворить”, “не представляется возможным”. Данный порядок рассмотрения споров и разногласий, по-моему, полностью соответствует Конституции РК ст. 13 о том, что “каждый имеет право…защищать свои права и свободы всеми не противоречащими закону способами… Каждый имеет право на судебную защиту своих прав и свобод.”[24] Таким образом, это является ещё одной возможностью на защиту своих прав и законных интересов.
IV. Виды налоговых проверок и порядок их осуществления согласно Налоговому кодексу.
Общие положения Налогового кодекса представляют собой своеобразную конституцию налогового законодательства, а, следовательно, они существенных изменений не должны претерпеть. Ведь то, что проверено многолетней практикой и достаточно хорошо разработано в теории, будет иметь наилучший результат применения.
Положения о налоговом контроле как институте общей части налогового права закреплены в Налоговом кодексе, как и в законе «О налогах», в части третьей «Налоговое администрирование» (в Законе раздел 17 «Общие административные положения»). Однако налоговый кодекс раскрывает понятие, формы и порядок осуществления налогового контроля непосредственно и более систематизировано. Налоговый кодекс так определяет понятие налогового контроля: это «контроль органов налоговой службы за исполнением налогового законодательства, полнотой и своевременностью перечисления обязательных пенсионных взносов». Часть 2 ст. 508 Налогового кодекса предусматривает следующие формы налогового контроля:
1) регистрационного учёта налогоплательщиков;
2) учёта объектов налогообложения и объектов, связанных с налогообложением;
3) учёта поступлений в бюджет;
4) учёта плательщиков налога на добавленную стоимость;
5) налоговых проверок;
6) камерального контроля;
7) мониторинга финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков;
8) правил применения контрольно-кассовых машин с фискальной памятью;
9) маркировки отдельных видов подакцизных товаров и установления акцизных постов;
10) соблюдения порядка учёта, оценки и реализации имущества, обращённого в собственность государства.
Далее Налоговый кодекс рассматривает все формы налогового контроля по главам более конкретно и полно. Наверное, может возникнуть вопрос, почему в качестве одной из форм налогового контроля закрепляется мониторинг финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков. Я думаю, что этот вопрос достаточно непраздный. Достаточно ответить, что собой представляет контроль. Это всегда проверка или наблюдение с целью проверки. Мониторинг же представляет собой деятельность по наблюдению за объектом, в данном случае им является финансово-хозяйственная деятельность налогоплательщика. Ст. 563 Кодекса как раз и приводит понятие мониторинга налогоплательщиков как деятельность, которая «осуществляется путём применения системы наблюдений и исследований за финансово-хозяйственной деятельностью налогоплательщиков с целью определения их реальной налогооблагаемой базы, и проведения анализа обоснованности формирования себестоимости товаров (работ, услуг), соблюдения финансового, валютного законодательства, применяемых рыночных цен». Таким образом, мониторинг не случайно получил своё закрепление в Налоговом кодексе и является формой осуществления налогового контроля. Но с этим можно и не согласиться. Ведь когда я рассматривала налоговый контроль как институт общей части налогового права, то я указывала на цель как на один из элементов налогового контроля. К тому же мониторинг не получил своего закрепления в З Законе «О налогах». Если же мониторинг это лишь наблюдение с целью проверки, то каким же образом можно выявить виновных и привлечь их к установленной юридической ответственности. Но всё таки эта разновидность налогового контроля встречается и в нашем законодательстве в настоящий момент. О нём упоминается в Постановлении Правительства Республики Казахстан от 30 октября 1999 года N 1631 О внедрении государственного мониторинга крупных налогоплательщиков: «Внедрить систему электронного мониторинга крупных налогоплательщиков методом сбора информации в базу данных Министерства государственных доходов Республики Казахстан. Утвердить прилагаемый перечень крупных налогоплательщиков, подлежащих государственному мониторингу».[25]
Также об этом говорится и в Приложении, утверждённым МГД РК от 04.05.2000г и раскрывает его значение: «Мониторинг налогоплательщиков, осуществляющих деятельность на рынке вторичных черных и цветных металлов (далее мониторинг) проводится в соответствии с постановлением Правительства Республики Казахстан N 383 от 13 марта 2000 г. "О рынке вторичных черных и цветных металлов".
Мониторинг представляет собой систему наблюдений в течение налогового года за хозяйствующими субъектами для обеспечения контроля и
своевременного выявления, оценки, предупреждения и устранения негативных
явлений. Мониторинг осуществляет Министерство государственных доходов
Республики Казахстан (далее - МГД РК) и Министерство энергетики, индустрии
и торговли Республики Казахстан (далее - МЭИиТ РК). Хозяйственным субъектом мониторинга являются юридические лица, занятые сбором (заготовкой), хранением, переработкой и реализацией лома и отходов цветных и черных металлов, на территории Республики Казахстан, включенных в Перечень хозяйствующих субъектов, утвержденных МЭИиТ РК (далее - субъекты). Мониторинг осуществляется методом сбора информации с субъектов и передачи ее электронным способом в Центр (МГД РК), где составляется база данных, наполняемая информацией о субъектах по основным экономическим и налоговым показателям».[26]
Закон же «О налогах» в ст.1 ч.2 говорит о том, что законодательные и иные акты, которые противоречат данному закону, не имеют юридической силы. Следовательно, встаёт вопрос о соответствии приложения№1 и Постановления Правительства закону «О налогах».
Непосредственно регулирующей порядок организации и проведения налоговых проверок посвящена глава 93 кодекса. Налоговая проверка – это проверка, которая осуществляется органами налоговой службы за исполнением налогового законодательства и проводится для того, чтобы удостовериться в правильности ведения учёта организации, исчисления налогов с целью контроля. Согласно Налоговому кодексу выделяются следующие виды налоговых проверок: документальная проверка; рейдовая проверка; хронометражное обследование. «Документальные проверки подразделяются на следующие виды: 1) комплексная проверка – проверка исполнения налогового обязательства по всем видам налогов и других обязательных платежей в бюджет;
2) тематическая проверка – проверка исполнения налогового обязательства по отдельному виду налога и другого обязательного платежа в бюджет;
3)встречная проверка – проверка, проводимая в отношении третьих лиц в случае, если при проведении налоговых проверок у налогового органа возникает необходимость в получении дополнителной информации о правилном отражении в налоговом учёте проведённых операций налогоплательщиком, связанным с указанными лицами.
